19.11.2 פס"ד שלמה דהוקי נגד המוסד לביטוח לאומי (ב"ל 19049-11-13) – הוצאה בגין דמי ניהול לבעל מניות בחברה משפחתית אינה נלקחת בחשבון לצורך קביעת הבסיס לתשלום דמי ביטוח לאומי של בעל המניות
המערער, הינו הנישום המייצג של חברה משפחתית (להלן:"החברה") אשר עד לשנת 2003 שימש לסירוגין כשכיר בחברה והחל משנת 2004 הודיע המערער כי הינו עובד עצמאי.
במהלך השנים 2006-2010 החברה דיווחה על הפסדים ניכרים אשר הוכרו על ידי מס הכנסה, בנוסף, בשנים אלו ניתנו לחברה שירותי ייעוץ על ידי המערער אשר דווחו כהוצאה בדוח החברה וכהכנסה בדוח האישי של המערער. בסופו של דבר, נקבעה ההכנסה החייבת לצורכי מס הכנסה בדוח האישי של המערער לאפס, היות והוצאות החברה שעלו על הכנסותיה יוחסו למערער, בהיותו הנישום המייצג.
הדיון נסב אודות השאלה האם יש לראות בהוצאה שנרשמה לחברה בגין תשלום דמי ניהול למערער, כהוצאה של המערער, לצורך קביעת הבסיס לתשלום דמי ביטוח על ידי המערער.
המערער טען כי המטרה של הקמת חברה משפחתית היא ייחוס הכנסתה החייבת והפסדיה של חברה משפחתית כהכנסתו החייבת וכהפסדו של הנישום המייצג. בנוסף, היות והוראות סעיף 345(ב) לחוק הביטוח הלאומי קובע כי ההכנסה ממנה משולם מס הכנסה הינה ההכנסה לצורכי ביטוח לאומי, ההוצאות לצורכי מס הכנסה צריכות להיות מוכרות לצורכי חישוב דמי ביטוח לאומי.
בית הדין האיזורי לעבודה (להלן "בית הדין") קבע כי אינו סבור שעמדת התובע מעוגנת בסעיף 345 לחוק הביטוח הלאומי או בסעיף 64א לפקודת מס הכנסה. בית הדין קבע כי השילוב בין הוראות סעיף 64א להוראות סעיף 28 לפקודת מס הכנסה לעניין קיזוז ההפסדים שהיו לחברה המשפחתית היו יכולים להיות מקוזזים ממקורות אחרים שאינם מסעיף 2(1) לפקודה. לפיכך נשאלה השאלה האם סעיף 64א לפקודה בר תוקף לעניין קביעת היקף דמי ביטוח לפי חוק ביטוח לאומי. נקבע, כי סעיף 64א לפקודה אינו יוצר זהות בין החברה המשפחתית לבין הנישום לכל דבר ועניין, וישנה אישיות משפטית נפרדת מבעלי המניות, לרבות הנישום המייצג. לפיכך, לא כל הוצאה שמוכרת לחברה כהוצאה לצורכי מס הכנסה מוכרת לנישום המייצג כ"הוצאה הקשורה במישרין בהשגת הכנסה" לעניין קביעת ההכנסה לצורכי ביטוח לאומי כ"עובד עצמאי" לפי סעיף 345 לחוק הביטוח הלאומי. בית הדין דחה את טענת המערער. על החלטת בית הדין הוגש ערעור לבית הדין הארצי לעבודה וביום 13 במאי 2020 ניתן פסק הדין ובו השופט דחה את הערעור והתייחס למספר סוגיות וקבע כדלקמן:
- אין מניעה לפרק את שומת מס ההכנסה למרכיביה לצורך חישוב דמי הביטוח הלאומי וזאת בנסיבות בהם פירוט השומה חיוני לקביעת דמי הביטוח.
- במקרה הרגיל של נישום מייצג של חברה משפחתית רווחית שיש לו הכנסות נוספות ממשלח-יד מֵעבר להכנסותיו מהחברה המשפחתית, ההכנסות הנוספות תחויבנה בדמי ביטוח לפי סוגן. במקרה של הכנסות החברה המשפחתית הן תיוחסנה לנישום המייצג ותחויבנהעל פי פסק הדין בעניין לובינסקי (עב"ל 53464-09-12) כמו גם תקנות 14(א)(2) ו-15(א)(1) לתקנות הביטוח הלאומי.
- לשאלת ההיקף התייחס השופט בדבריו לפסק הדין וייס(דב"ע (ארצי) מט/0-98) ובעניין ברק יוסף (ע"א (ארצי) 1117/01 ( כמו גם לתיקון 103 לחוק הביטוח הלאומי בגדרו נוספו הוראות סעיף 373א לחוק זה, כי קיימים שני הבדלים מהותיים בין ההסדר בסעיף 64א לפקודה לבין ההסדר שבסעיף 373א לחוק:
- ההבדל שיוצרת פקודת מס הכנסה בין הנישום המיצג לבין החברה המשפחתית, כך שההכנסה החייבת וההפסדים של החברה המשפחתית מיוחסים לנישום המיצג. לעומת זאת החוק של ביטוח לאומי מייחס רק את חלקו מתוך ההכנסה החייבת, ואינו מאפשר זקיפת הפסדים.
- במודל המס יש נישום מייצג ואליו מיוחסים כל ההכנסות וההפסדים של החברה ואילו בחוק הביטוח לאומי הוראת סעיף 373א לחוק כלל אינה מתייחסת לנישום המייצג וזקיפת ההכנסות מתבצעת לכל אחד מבעלי המניות של החברה, לפי חלקו.
" כל פועלו של סעיף 373א לחוק הביטוח הלאומי הוא הקדמת העיתוי של החיוב בדמי ביטוח הנובעים מחלקו של בעל מניות בחברה משפחתית ברווחי החברה, באופן שהתייחסות להכנסה חייבת שהופקה על ידי חברה משפחתית בשנת מס מסוימת, היא כאל הכנסה שחולקה בפועל כדיבידנד בין כל בעלי המניות של אותה חברה משפחתית, כפי חלקם במניות החברה, והטלת חיוב בדמי ביטוח על ההכנסה הרעיונית המיוחסת לכל אחד מבעלי המניות בגין הדיבידנד הרעיוני שנמשך על ידו"
- לעניין חבות לביטוח לאומי, גם אם חברה משפחתית הפסידה בשנת המס השוטפת או שיש לה הפסדים מועברים, אין בהפסדים כדי לפגוע בחיוב בעל המניות לשלם דמי ביטוח, בגין הכנסותיו ממשלח יד.