10.17 מקום הפקת הכנסה ממחילת חוב וטענת התיישנות פס"ד בבחנוב – ע"מ 19-01-61908
עניינו של ע"מ 61908-1-19 (להלן: "עניין בבחנוב") הינו בשומת מס הכנסה שהוציא המשיב למערער – יהלומן העוסק כעצמאי במסחר ביהלומים בבורסה ליהלומים ברמת גן משנת 1992 – לשנות המס 2013-2014. בגדרהּ של השומה, יִיחס המשיב למערער תוספת הכנסה עסקית בהתבסס על ארבעה מקורות: האחד – הכנסה ממחילת חוב בגין חוב לספקים בחו"ל; השני – הכנסה ממחילת חוב בגין חוב ללקוחות בחו"ל; השלישי – תיאום הוצאות מימון בגין הלוואות שנטל המערער ואשר שימשו, לטענת המשיב, למשיכותיו מהעסק מֵעבר לרווחי העסק; והרביעי – תיאום הוצאות נסיעה לחו"ל שנדרשו כהוצאה למרות שהמערער לא סיפק, לטענת המשיב, כל מסמך המאמת את סכום ההוצאה ואת היותה של הנסיעה עסקית. אנו נתרכז בטענות אחת ושתיים.
במסגרת הערעור כפר המערער בתוספת ההכנסה שיוחסה לו מהנימוקים כי היה תושב חוזר בשנות המס 2004-2008 ושב והיה לתושב ישראל בשנות המס 2009 ועל כן הוא תושב חוזר ותיק הזכאי בשנות המס שבמחלוקת להטבות מס, טענה שנייה היתה שהשומות בעניין מחילות החוב התיישנו.
בית המשפט (מפי כבוד השופטת י' סרוסי) קיבל את הערעור בחלקו.
בראשית הדברים נדרשה השופטת לשאלת תושבותו של המערער וזאת הגיעה למסקנה כי לא ניתן לראות את המערער כמי שחדל להיות "תושב ישראל" או כמי שהיה ל "תושב חוץ" כהגדרתם בפקודת מס הכנסה. למרות מסקנתה כי לא ניתן להכיר במערער כתושב חוזר ותיק, הִמשיכה השופטת סרוסי ונדרשה לשאלה היכן היה מקום הפקת ההכנסה ממחילת החוב
לדבריה, הגם שסעיף 4א לפקודת מס הכנסה (הקובע את "מקום הפקת ההכנסה") שותק ביחס למקום הפקת ההכנסה ממחילת חוב, הרי שבנסיבות בהן ההכנסה ממחילת החוב מקורהּ בחוב שנובע מהוצאה שניכויָה הותר בברור הכנסתו החייבת של הנישום, יש לראות בה בכל מקרה כהכנסה שהופקה בישראל. שכּן, כשם שההוצאה הוכרה בישראל ושימשה לצורך הפחתת ההכנסה החייבת, כך גם ראוי כי ההכנסה בגין "ביטול ההוצאה", או מחילת החוב, תוכר בישראל ובכך תאזן את ההוצאה שהוכרה. בשלב זה, בחנה השופטת סרוסי את טענת ההתיישנות שהעלה המערער ביחס למחילת החוב ודחתה אותה. לדבריה, במקרה שבו נמחל החוב ההכנסה נוצרת רק בעת מחילת החוב ולא קודם לכן, ועל-כן בבואנו לבחון האם ההכנסה ממחילת החוב התיישנה יש לתוּר אַחר המועד בו נעשתה המחילה ולא אחַר המועד בו נוצר החוב. כיוון שלא ברור מיהו הצד השני לחוב ואין כל אינדיקציה לגבי התנהגותם של הנושים יש לקבוע את מועד מחילת החוב בהתבסס על התנהגותו של המערער וזאת תוך הבחנה בין שני סוגים של מחילות חוב: מחילת חוב שבאה לידי ביטוי בספרים ובכרטסות ומחילת חוב שלא באה לידי ביטוי בספרים אלא בהתנהגותו של המערער. לגבי יתרת החוב המופיעה בכרטיס ספקי חו"ל, קבעה השופטת כי מועד התגבשות ההכנסה הנטענת הוא ברור ובא לידי ביטוי בספרים עצמם.