מדריך היערכות במסים

1.16 פסקי הדין הבולטים בתחום המסים בשנה החולפת

שיעור המס החל על דיבידנד המחולק מרווחי מפעל מוטב/מועדף לעובד המחזיק במניות במסגרת מסלול 102 הוני – ע"מ 12626-01-21 קונדויט בע"מ נ' פקיד שומה רחובות, ע"מ 7424-01-23 קונדויט בע"מ נ' פקיד שומה רחובות, ע"מ 645486-10-20 עופר לוי נ' פקיד שומה רחובות

בתאריך 8.2.2023 ניתן פסק דינו של בית המשפט המחוזי מרכז-לוד בשלושה ערעורים שאוחדו, בעניינם של חברת קונדויט בע”מ (להלן: “החברה“) ועופר לוי (להלן: “העובד“).

השאלה שנדונה בפסק הדין היא, מה שיעור המס החל על דיבידנד שמקורו ברווחי מפעל מוטב או מועדף, המחולק לעובדים בגין מניות שהוקצו להם במסגרת מסלול רווח הון של סעיף 102 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ”א-1961.

החברה הקצתה מניות לעובדיה תחת סעיף 102 לפקודה. רוב הכנסות החברה היו ממפעל מועדף וממפעל מוטב כמשמעם של מונחים אלה בחוק העידוד. החברה חילקה דיבידנד לכלל בעלי מניותיה, לרבות עובדיה המחזיקים מניות במסלול 102 הוני, וביניהם העובד. המניות שהחזיק העובד השלימו את תקופת החסימה בת השנתיים הקבועה בסעיף 102 לפקודה. החברה ניכתה מס במקור בשיעור של 15% ו-20%  בהתאם לחוק העידוד.

לטענת החברה והעובד סעיף 125ב לפקודה קובע את שיעור המס החל על דיבידנד בידי יחיד ולא הוראות סעיף 102 לפקודה, וחוק העידוד קובע הוראה ספציפית לגבי שיעור המס החל על דיבידנד כאשר מקור החלוקה הוא ברווחי מפעל מוטב. סעיף 102 לפקודה אינו עוסק כלל במיסוי דיבידנד אלא קובע רק כי שיעור המס שיחול במועד המימוש, קרי מכירת המניות, הוא 25%. חלוקת דיבידנד אינה מהווה מימוש כהגדרתו בסעיף 102 לפקודה.

פקיד השומה טען, כי שיעור המס החל על דיבידנד המחולק לעובדים המחזיקים במניות באמצעות נאמן במסלול 102 הוני הוא 25% בהתאם לקבוע במסלול 102 הוני. כן טען פקיד השומה, כי חוק העידוד חל רק על בעלי מניות המשקיעים הון בחברה ולא על עובדים המחזיקים במניות החברה ללא שהשקיעו בה.

לגישת פקיד השומה, כל עוד מניות העובד מוחזקות בידי הנאמן מכוח סעיף 102 חל עליו שיעור המס הקבוע בסעיף 102 ורק לאחר שמשולם המס בעת שחרור המניות מהנאמנות בהתאם להוראות סעיף 102, העובד הופך לבעל מניות ככל משקיע אחר ויחולו עליו הוראות חוק העידוד.

בית המשפט קיבל את כל טענות המערערים וקבע כי:

סעיף 102 לפקודה אינו מתייחס לשיעור המס החל על דיבידנד המחולק לעובדים שהם בעלי מניות תחת מסלול 102 הוני אלא קובע חבות מס אך ורק במועד המימוש, שהוא מועד מכירת המניות. חלוקת דיבידנד בגין מניות המוחזקות בידי הנאמן אינה מימוש.

שיעור המס החל על דיבידנד קבוע בסעיף 125ב לפקודה, כלומר שיעור מס של 25%, וככל שמדובר בדיבידנד המחולק על ידי חברה עליה חל חוק העידוד, הרי שיחול על הדיבידנד שיעור המס הקבוע בחוק העידוד, 15% בענייננו.

תקנות מס הכנסה (ניכוי מריבית, מדיבידנד ומרווחים מסויימים), התשס”ו – 2005 קובעות, כי כאשר נקבע שיעור מס מוגבל, כפי שנקבע בחוק העידוד, יחול השיעור המוגבל.

חוק העידוד אינו מעודד רק חברות בעלות מפעלים מוטבים אלא גם את בעלי המניות של חברות בעלות מפעלים מוטבים כדי שישקיעו את כספם בחברות אלו. עובד המקבל אופציות ומניות בחברה בעלת מפעל מוטב חובש שני כובעים: כעובד וכבעל מניות, גם בתקופה בה מניותיו מוחזקות באמצעות נאמן. מבחינת דיני הקניין ואף מבחינת דיני החברות, המניות שייכות לעובד ללא התניה בתשלום המס בגינן, ובהתאם דיבידנד המחולק לעובד (לרבות באמצעות הנאמן) כפוף לשיעור המס החל על דיבידנד המחולק לכל בעל מניות אחר. אין סיבה ששיעור המס שיחול על דיבידנד המחולק לעובדים בעלי מניות בחברה יהא שונה משיעור המס החל על כל בעל מניות אחר שקיבל דיבידנד.

חוק העידוד קובע שיעור מס ספציפי ומפורש הגובר על סעיף 102 הכללי שאינו קובע שיעור מס בחלוקת דיבידנד.

הדיבידנד התקבל בידי העובד בכשירותו כבעל מניות ולא בכשירותו כעובד. בהתאם, אין המדובר בהכנסת עבודה הכפופה לשיעור מס שולי אלא לשיעור המס החל על דיבידנד, לפי הפקודה או לפי חוק העידוד.

מאחר והדיבידנד חולק לאחר תקופת החסימה, בית המשפט קבע, כי שיעור המס החל על דיבידנד שחולק בגין מניות שהוקצו לעובדים במסלול 102 הוני מרווחים בחברה שחל עליה חוק העידוד, הוא לא שיעור המס הקבוע בסעיף 102 לפקודה.